A Consulta Tributária 7, de 18-7-2021,
extraída do site da Sefaz-SC em 19-7-2021, esclarece sobre a base de cálculo do
diferencial de alíquotas do ICMS, onde o montante do imposto devido em função
da diferença entre a alíquota interna e a interestadual nas operações com
destino a consumidor final contribuinte do imposto integra sua própria base de
cálculo.
CONSULTA TRIBUTÁRIA 7, DE 18/07/2021
(Extraída do site da Sefaz-SC em 19/07/2021)
Da
Consulta
Informa a
consulente que é contribuinte catarinense, exerce atividade industrial de
produtos químicos e que adquire de fora de Santa Catarina produtos utilizados
para uso, consumo e ativo imobilizado. Neste caso, aponta que fica sujeita ao
recolhimento do diferencial de alíquota do ICMS.
Expõe
entendimento de que o “Regulamento de ICMS do Estado de Santa Catarina deixa
claro que imposto a recolher relativo ao diferencial de alíquotas, quando
realizado por contribuinte do ICMS, será o valor resultante da aplicação do
percentual equivalente à diferença entre a alíquota interna e interestadual
sobre o valor da operação”.
Assim,
questiona se “o cálculo relativo ao diferencial de alíquotas devido por
contribuinte regularmente cadastrado, deverá ser feito utilizando a diferença
entre a alíquota interna e interestadual sobre o valor da operação ou deverá
ser calculado considerando que o imposto integra sua própria base de cálculo?”.
O pedido
de consulta foi preliminarmente verificado pela repartição fazendária, conforme
disposto no §2º do art. 6º da Portaria 226/11. A autoridade fiscal local
manifestou-se favoravelmente quanto às condições de admissibilidade, dando-lhe
tramitação.
É o
relatório.
Legislação
-
Constituição Federal: art. 155, §2º, VI, XII, "i"
- Lei
Complementar nº 87/96: art. 13, §1º, I
- Lei
10.297/96: art. 11, I
-
RICMS/SC-01: art. 1º, VI; 3º, XIV; art. 9º VII, §3º
Fundamentação
A
consulta expõe dúvida quanto à necessidade de inclusão, na própria base de
cálculo, do imposto correspondente ao diferencial de alíquota, incidente nas
operações de aquisição interestadual, por contribuintes, de mercadorias para
uso, consumo ou ativo imobilizado.
Extrai-se
da norma constitucional, implementada por lei complementar, que o ICMS compõe a
própria base de cálculo, conforme dispositivos colacionados abaixo:
Constituição
Federal
Art. 155.
Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
(...)
II -
operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços
de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as
operações e as prestações se iniciem no exterior;
(...)
§ 2º O
imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
(...)
XII -
cabe à lei complementar:
(...)
i) fixar
a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na
importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço
Lei
Complementar Nº 87/96
Art. 13.
A base de cálculo do imposto é:
(...)
§ 1º
Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do
caput deste artigo:
(...)
I - o
montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação
para fins de controle;
Dessa
forma, o ICMS deve compor a própria base de cálculo, inclusive nas operações de
importação, sendo por isso denominado de imposto “por dentro”. Em consequência,
a alíquota efetivamente aplicada é maior do que a alíquota nominal.
A
operação praticada pelo contribuinte consulente – aquisição interestadual de
mercadoria para uso, consumo ou ativo imobilizado – tem regramento específico
assim disposto no texto constitucional:
Constituição
Federal
Art. 155.
Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
(...)
II -
operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços
de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as
operações e as prestações se iniciem no exterior;
(...)
§ 2º O
imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
(...)
VII - nas
operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final,
contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a
alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o
imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado
destinatário e a alíquota interestadual;
a)
(revogada);
b)
(revogada);
VIII - a
responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre
a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída:
a) ao
destinatário, quando este for contribuinte do imposto;
b) ao
remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;
Desse
modo, o ICMS incidente na referida operação interestadual é particionado,
cabendo ao Estado de origem uma fração, pela alíquota interestadual, e ao de
destino outra, pela diferença entre a alíquota interna no destino e a
interestadual.
Concernente
ao imposto devido pela alíquota diferencial, o RICMS/SC-01, em consonância com
texto constitucional, prevê como fato gerador o recebimento dessas mercadorias,
o momento de sua ocorrência na entrada delas no estabelecimento do contribuinte
catarinense e define como base de cálculo o valor da operação no Estado de
origem ou no Distrito Federal.
Art. 1º O
imposto tem como fato gerador:
(...)
VI - o
recebimento de mercadorias, destinadas a consumo ou integração ao ativo
permanente, oriundas de outra unidade da Federação;
............x..............
Art. 3º
Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
(...)
XIV - da
entrada, no estabelecimento do contribuinte, de mercadoria oriunda de outro
Estado ou do Distrito Federal, destinada a consumo ou ao ativo permanente.
............x..............
Art. 9° A
base de cálculo do imposto nas operações com mercadorias é:
(...)
VII - na
hipótese do art. 3º, XIV, o valor da operação no Estado de origem ou no
Distrito Federal;
(...)
§ 3º No
caso do inciso VII, o imposto a recolher será o valor resultante da aplicação
do percentual equivalente à diferença entre a alíquota interna e a
interestadual, sobre o valor ali previsto.
Essa
comissão nas Consultas 54/2017 e 71/2018 firmou entendimento de que “o montante
do imposto devido em função da diferença entre a alíquota interna e a
interestadual nas operações com destino a consumidor final contribuinte do
imposto integra sua própria base de cálculo”.
Vale
transcrever trecho da resposta à Consulta 54/2017:
“Quando o
RICMS determina como base de cálculo do diferencial de alíquota o valor da
operação no Estado de origem, por expressa determinação constitucional e
normativa complementar - que determinam que a base de cálculo deve compreender
o montante do próprio imposto, deve-se entender que o montante do imposto
devido em função da diferença entre a alíquota interna e a interestadual está
incluído na base de cálculo estipulada.
Vale
dizer: se a base de cálculo do imposto deve compreender seu próprio montante e
se a base de cálculo do diferencial de alíquota é o valor da operação no Estado
de origem, logo, o valor da operação no Estado de origem deve compreender o
montante do próprio imposto devido a título de diferencial de alíquota”.
...
Se por um
lado, como bem afirma Roque Antônio Carrazza (in ICMS, 17ª ed, p. 110), a
vedação contida no inciso VI do §2º do art. 155 da CF, que proíbe a existência
de alíquotas internas inferiores às alíquotas interestaduais, busca não
prejudicar o comércio entre os Estados-membros de modo a desestimular as
aquisições interestaduais em função de alíquota interestadual majorada, é certo
dizer que a obrigatoriedade de recolhimento do diferencial de alíquota ao
Estado de destino tem como função precípua a equalização da carga tributária
incidente nas operações e prestações interestaduais e internas, não favorecendo
aquelas em detrimento destas, buscando, assim, a neutralidade tributária.
Buscando
explicitar o que se afirma, tomemos, por exemplo, uma operação de venda de
mercadoria que tenha por valor, antes da inclusão do ICMS, o montante de R$
83,00. Numa operação interna, com alíquota de 17% do imposto, a base de cálculo
e o imposto seriam alcançados pela seguinte operação numérica:
BC = R$
83,00/1-0,17 = R$ 100
ICMS = R$
100 x 17% = R$ 17,00
Operação
interestadual, com a mesma mercadoria, e sob a alíquota de 12%, alcançaria os
seguintes valores:
BC = R$
83,00/1-0,12 = R$ 94,31
ICMS = R$
94,31 x 12% = R$ 11,31
Como
outrora afirmado, o diferencial de alíquota devido ao Estado de destino tem o
condão de equalizar a carga tributária em operações e prestações internas e
interestaduais, de modo que o imposto total incidente na operação interestadual
deve ser idêntico ao imposto devido na operação interna. O cálculo, portanto,
do imposto devido pela diferença entre a aplicação da alíquota interna e
interestadual deve ser assim realizado:
BC DIFAL
= R$ 94,31 - R$ 11,31 = R$ 83,00
BC DIFAL
= R$ 83,00/1-0,17 = R$ 100,00
ICMS
DIFAL = ICMS Operação Interna - ICMS Operação Interestadual
ICMS
DIFAL = (R$ 100 x 17%) - R$ 11,31 = R$ 17,00 - R$ 11,31 = R$ 5,69
Nesta
hipótese, o adquirente pagou o valor de R$ 94,31 na aquisição interestadual e
recolheu ICMS devido por diferença de alíquota no valor de R$ 5,69, de modo que
a carga tributária total incidente na operação interestadual foi de R$ 100,00
(R$ 94,31 + R$ 5,69). Ou seja, no idêntico valor da operação interna.
Dessa
forma, para encontrar o imposto a recolher devido pela alíquota diferencial na
operação indicada pela consulente é necessário embutir na base de cálculo
também o imposto pela alíquota diferencial, conforme demonstrado no trecho
acima, transcrito da Consulta 54/2017.
Resposta
Pelo
exposto, propõe-se que se responda à consulente que o montante do imposto
devido pela diferença entre a alíquota interna e a interestadual nas operações
com destino a consumidor final contribuinte do imposto integra sua própria base
de cálculo.
CAMARGO
DE CARVALHO OLIVEIRA
AFRE III
- Matrícula: 9507213
De
acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT
na Sessão do dia 18/02/2021.
A
resposta à presente consulta poderá, nos termos do § 4º do art. 152-E do
Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário (RNGDT), aprovado pelo
Decreto 22.586, de 27 de julho de 1984, ser modificada a qualquer tempo, por
deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em
decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução
Normativa que adote diverso entendimento.
Nome Cargo
LENAI
MICHELS Presidente COPAT
CAMILA
CEREZER SEGATTO Secretário(a) Executivo(a)