A consulente, cadastrada na CNAE "4623-1/09 - Comércio Atacadista para animais", informa que a empresa tem por objeto a fabricação e a comercialização de alimentos para cães e gatos, sendo seus clientes paranaenses abastecidos pelos centros de distribuição que possui neste Estado.

Narra que dentre os produtos que adquire para revenda ou que produz estão os alimentos específicos conhecidos como "snacks", representados por bifinhos, biscoitos, ossinhos e saches, classificados na posição 23.09 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) e, também, nos códigos 0506.90.00, 0511.99.99, 4115.10.00 e 4201.00.10 da mesma nomenclatura.

Aponta que o Protocolo ICMS 26/2004, que foi internalizado na legislação paranaense no artigo 128 e seguinte do Anexo IX do Regulamento do ICMS, estabelece o regime de substituição tributária para as operações que especifica com rações tipo "pet" para animais domésticos classificadas na posição 23.09 da NCM, e que a aplicabilidade desse tratamento tributário pressupõe que o produto comercializado corresponda, por sua descrição e código NCM, ao previsto na referida legislação.

Invoca definições para o termo "ração" contidas no Convênio ICMS 100/1997 e nas Instruções Normativas n° 15 e 30/2009, emitidas pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento - MAPA, bem como a definição de "alimentos para cães e gatos" trazidas pelas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias - NESH, em relação ao código 2309.90.10 da NCM, para concluir que a substituição tributária antes mencionada é direcionada apenas às rações que se configuram em alimentos completos, não correspondendo aos "snacks" que comercializa.

Com isso, formula os seguintes questionamentos:

1. Qual a extensão do termo "ração" empregado no Protocolo ICMS 26/2004, para fins de incidência da substituição tributária?

2. É correta sua interpretação para o termo "ração" empregado no Protocolo ICMS 26/2004?

3. De fato, esse termo abrange somente os alimentos denominados completos que nutrem o animal em toda sua necessidade, consoante descreve a NESH?

4. Os produtos "snacks" e suas espécies, que figuram como alimentos específicos sem qualidade nutricional exaustiva, classificados nas posições 2309.10.00, 2309.90.30 e 2309.90.90 da NCM se adequam ao termo ração?

5. Em caso negativo, deve-se interpretar que os produtos "snacks" não classificados na posição 2309.90.10 da NCM estariam fora da previsão de substituição tributária?

RESPOSTA:

Transcreve-se, inicialmente, as disposições pertinentes do Regulamento do ICMS (RICMS), aprovado pelo Decreto n° 7.871, de 29.9.2017:

"ANEXO IX - DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA EM OPERAÇÕES COM MERCADORIAS E PRESTAÇÕES DE SERVIÇO

CAPÍTULO I - DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA NAS OPERAÇÕES COM MERCADORIAS

(...)

SEÇÃO XXV - DAS OPERAÇÕES COM RAÇÕES PARA ANIMAIS DOMÉSTICOS

Art. 128. Ao estabelecimento industrial fabricante, importador ou arrematante de mercadoria importada e apreendida, que promover saída do seguinte produto, com sua respectiva classificação na NCM, com destino a revendedores situados no território paranaense, é atribuída a condição de sujeito passivo por substituição para efeitos de retenção e recolhimento do ICMS relativo às operações subsequentes (Protocolo ICMS 26/2004; Protocolo ICMS 56/2013; Convênios ICMS 92/2015 e 139/2015; Convênio ICMS 155/2015):

Parágrafo único. A responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto fica também atribuída a qualquer estabelecimento remetente localizado nos estados do Acre, Alagoas, Amapá, Amazonas, Bahia, Ceará, Espírito Santo, Maranhão, Mato Grosso, Mato Grosso do Sul, Minas Gerais, Pará, Paraíba, Pernambuco, Piauí, Rio de Janeiro, Rio Grande do Norte, Rio Grande do Sul, Rondônia, Roraima, São Paulo, Sergipe e Tocantins, e no Distrito Federal, inclusive em relação ao diferencial de alíquotas (Protocolo ICMS 85/2019)."

Verifica-se que o Setor Consultivo vem se manifestando reiteradamente acerca da matéria, como, por exemplo, na Consulta n° 42/2020, da qual se transcreve excerto:

"O Setor Consultivo ao analisar os produtos para alimentação de animais domésticos snacks e bifinhos, suplemento alimentar e bolachas e biscoitos, todos classificados na posição 23.09 da NCM, manifestou a orientação de que todas as preparações prontas para consumo, capazes de suprir quaisquer das necessidades nutritivas dos animais tipo "pet", que se classificam nessa posição da NCM, sujeitam-se ao regime da substituição tributária, ainda que não apresentem a característica de alimento completo (precedentes: Consulta n° 115/2013, n° 2/2014, n° 46/2018 e n° 7/2019).

Tal conclusão se fundamenta na definição de ração utilizada pela Empresa Brasileira de Pesquisa Agropecuária (Embrapa) e também em dicionários da língua portuguesa, conforme explicitado nas respostas.

Corrobora esse entendimento o fato de a regra instituidora da substituição tributária ter mencionado a posição 23.09 da NCM e a descrição "Rações tipo "pet" para animais domésticos", conforme dispõe o art. 128 do Anexo IX do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto n° 7.871, de 29 de setembro de 2017, e não o código 2309.90.10 da NCM, esse sim especifico para alimentos compostos completos, que apresenta a seguinte descrição: "preparações destinadas a fornecer ao animal a totalidade dos elementos nutritivos necessários para uma alimentação diária racional e equilibrada (alimentos compostos completos)".

Pelas razões antes expostas, responde-se que está equivocado o entendimento da consulente, pois a substituição tributária alcança as mercadorias classificadas na posição 23.09 da NCM e utilizadas na alimentação de animais domésticos, estando, portanto, incluso nesse regime os produtos fabricados pela consulente."

Nota-se, partindo-se da premissa de que o binômio código NCM e descrição do produto inseridos na norma é que confere identidade à mercadoria incluída no regime da substituição tributária, que o Setor Consultivo fixou entendimento de que, houvesse o objetivo de arrolar somente os alimentos completos, segundo os parâmetros da NESH, inexistiria razão para que o Protocolo ICMS adotasse como classificação na NCM a genérica posição 23.09 (Preparações do tipo utilizado na alimentação de animais) em vez do específico e correspondente código 2309.90.10 (Preparações destinadas a fornecer ao animal a totalidade dos elementos nutritivos necessários para uma alimentação diária racional e equilibrada [alimentos compostos completos]).

Observa-se que em todo o teor da posição 23.09 da NCM em momento algum se utiliza o termo "ração", confirmando o indicativo de generalidade dos produtos inseridos na regra da substituição tributária, que assinala "ração" na acepção de "porção" de alimento, sem a condicionante de se caracterizar como alimento completo.

O STJ - Superior Tribunal de Justiça, em sua Súmula 87, ao incluir os suplementos dentre as rações balanceadas, para efeitos da então examinada isenção do imposto, corrobora no mesmo sentido.

No que concerne ao mencionado Convênio ICMS 100/1997, como expressamente indica, as definições para rações nele existentes aplicam-se apenas ao benefício fiscal da redução da base de cálculo a que alude, considerando, ademais, a particular concepção dos insumos agropecuários, onde prevalentes os regimes de crescimento, engorda e manutenção de peso de animais não domésticos.

Assim, os "snacks" (bifinhos, biscoitos e sachês) para cães e gatos, mencionados pela consulente e constantes da posição 23.09 da NCM, sujeitam-se ao regime de substituição tributária de que trata o artigo 128 do Anexo IX do Regulamento do ICMS.

Ressalva-se, contudo, os ossinhos de couro, uma vez que não se configurem alimentos ou não estejam classificados na posição 23.09 da NCM, condições que lhes retiram a sujeição passiva por substituição examinada. Precedente: Consulta n° 86/2008.